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Segunda Sección
Miércoles 18 de marzo de 2015
- II
ANÁLISIS Y OPINIÓN

1. Tal como ha sido formulada la consulta, la intervención de esta Procuración del Tesoro de la Nación pareciera hallarse limitada a determinar cuál de los criterios que dan sustento al rechazo del recurso presentado por AySA resulta procedente, teniendo en cuenta que no han sido coincidentes el expresado por el Organismo Fiscal, con los expuestos por los organismos opinantes de esa Cartera ministerial.
Sin embargo, el análisis objetivo de legalidad que le compete a este Organismo Asesor por expreso imperativo legal Dictámenes 247:23, entre otros, torna necesario determinar previamente, si las ganancias derivadas de la actividad que desarrolla la empresa en cuestión se encuentran o no alcanzados por los beneficios impositivos que pretende.
2.1. En cuanto al aspecto formal, comparto la opinión vertida por los organismos preopinantes del Ministerio de Economía y Finanzas Públicas, con los alcances que paso a exponer.
Ante todo corresponde aclarar que el recurso de apelación fundado, previsto por el artículo sin número incorporado a continuación del artículo 4. de la Ley N. 11.683, y reglamentado por la Resolución General de la AFIP N. 1948/05, atribuye competencia al Ministerio de Economía y Finanzas Públicas para ejercer el control del acto hasta su revocación o modificación v. art.
14 de la Res. cit..
El recurso instrumentado no conlleva ninguna limitación para resolver; muy por el contrario, el órgano competente puede revocar o modificar la Resolución dispuesta por la AFIP, lo que supone la facultad de realizar el análisis de los antecedentes que resulten aplicables al caso y que estén referidos a situaciones de hecho concretas en las cuales los presentantes, o en su caso sus representados, tengan un interés propio y directo v. art. 1. de la Res. de la AFIP N. 1948/05 la negrita es mía.
De la interpretación armónica de las disposiciones citadas, se deriva el control amplio del recurso de apelación en trámite de allí que la solución que se propicia no resulta incongruente con el control de legitimidad derivado de la prerrogativa regulada por el artículo 2. del Decreto N. 618/97.
Por consiguiente, el tratamiento dado al recurso de apelación por los organismos de la Cartera ministerial aludida, examinando los antecedentes de hecho y de derecho que hacen a la resolución del caso, resulta acorde con la finalidad inherente al Régimen de consulta vinculante.
2.2. Respecto al fondo del asunto, paso a formular las siguientes consideraciones:
a El artículo 20, inciso y de la LIG dispensa del gravamen a las ganancias derivadas de la disposición de residuos y, en general, de todo tipo de actividades vinculadas al saneamiento y preservación del medio ambiente incluido el asesoramiento-, obtenidas por las entidades y organismos comprendidos en el artículo 1. de la Ley N. 22.016 a condición de su reinversión en dichas finalidades.
Con relación a la actividad generadora de la ganancia que el legislador ha querido considerar exenta del impuesto, la Dirección General de Asuntos Legislativos y Tributarios de la Dirección General de Asuntos Jurídicos del Ministerio de Economía y Finanzas Públicas siguiendo a la Dirección Nacional de Impuestos, fojas 178/185- señaló que no se encontraban alcanzadas por la exención referida las ganancias que deriven de la disposición final de residuos si quien las obtiene no realiza, además, tareas que importen el saneamiento y preservación del medio ambiente, como así también, que tampoco corresponde la citada franquicia para aquellos sujetos que si bien realizan tareas relacionadas con el saneamiento y preservación del medio ambiente, en forma preponderante, no realizan tareas de recolección de residuos v. fs. 188/197 el destacado me pertenece.
No comparto esa postura, toda vez que, según mi opinión, del texto transcripto resulta claro que la única condición que la norma impone para acceder al beneficio, es que las ganancias que se obtengan producto de cualquiera de las actividades allí mencionadas se reinviertan total o parcialmenteen el desarrollo de dichas finalidades; sin que exista letra alguna que justifique o permita ver una intención del legislador de exigir que las ganancias en cuestión provengan de actividades que deban desarrollarse en forma conjunta, como sugiere el servicio preopinante, dado que a mi criterio, la conjunción copulativa y es utilizada para coordinar los dos grupos incluidos en la exención.
En este sentido, destaco que la expresión y en general que sigue inmediatamente después de la frase disposición de residuos implica que el legislador ha considerado que dicha disposición de residuos es uno de los supuestos del enunciado posterior más amplio que la abarca, esto es todo tipo de actividades vinculadas al saneamiento y preservación del medio ambiente
Desde esta perspectiva, no caben dudas, a mi entender, que la disposición de residuos se vincula con el saneamiento y preservación del medio ambiente.
b Descartada entonces dicha cuestión, se advierte cuáles son los extremos legales que deben verificarse entonces para resultar exento del pago del impuesto de que se trata, esto es:
i la existencia de un ingreso o una ganancia;
ii que tal ingreso sea producto de una actividad en lo que aquí interesavinculada al saneamiento y preservación del medio ambiente;
iii que se trate de una entidad comprendida en el artículo 1. de la Ley N. 22.016 y;
iv que todo o parte de esa ganancia la norma no lo especifica se reinvierta en dichas actividades.
En la medida que la situación de AySA encuadre en tales extremos, la exención impositiva resultará de aplicación.
c Ahora bien, en cuanto a la naturaleza de la actividad que desarrolla la empresa, comparto lo que se desprende de los dictámenes emitidos por el Departamento de Asesoría Técnico Tributaria de la AFIP v. fs. 12/19 y por la Secretaría de Ambiente y Desarrollo Sustentable de la Jefatura de Gabinete de Ministros v. fs. 163/167, en cuanto a que la misma se halla en sintonía con la previsión del legislador.
En efecto, cabe comenzar recordando que AySA fue creada en la órbita de la Secretaría de Obras Públicas del Ministerio de Planificación Federal, Inversión Pública y Servicios por el Decreto N.
304/2006 B.O. 22-3-06, con el objeto de que continuara con la prestación del servicio público de provisión de agua potable y desages cloacales que, hasta ese entonces, operaba la firma otrora concesionariaAguas Argentinas S.A.

BOLETIN OFICIAL Nº 33.092

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A tal fin, fue tipificada como sociedad anónima regida por la Ley N. 19.550, precisándose, en el artículo 1. de esa norma que su objeto será la prestación del servicio de provisión de agua potable y desages cloacales, aclarando que podrá realizar aquellas actividades complementarias que resulten necesarias para el cumplimiento de sus fines y su objeto social, o bien que sean propias, conexas y/o complementarias a las mismas, tales como el estudio, proyecto, construcción, renovación, ampliación y explotación de las obras de provisión de agua y saneamiento urbano y fiscalización de los efluentes industriales así como la explotación, alumbramiento y utilización de las aguas subterráneas y superficiales.
Por el artículo 2. se estableció la composición del capital social, determinándose que el 90%
noventa por ciento pertenecerá al ESTADO NACIONAL, ejerciendo dicha titularidad el MINISTERIO DE PLANIFICACIÓN FEDERAL, INVERSIÓN PÚBLICA Y SERVICIOS, reservando el 10 %
diez por ciento restante del capital social a los ex trabajadores de Obras Sanitarias de la Nación adheridos al PROGRAMA DE PROPIEDAD PARTICIPADA en virtud del cual se incorporaron oportunamente como accionistas de la ex concesionaria Aguas Argentinas S.A., conforme al Anexo I
del Decreto N. 1944/94.
El artículo 15 estableció que el citado Ministerio de Planificación Federal, Inversión Pública y Servicios será la autoridad de aplicación de ese decreto, con facultades para dictar las normas aclaratorias y complementarias pertinentes.
En el Anexo I al decreto de creación, se aprueba el Acta de Constitución y el Estatuto Social de AySA que, en lo que aquí interesa, reproduce fielmente el texto del artículo 1. del Decreto N.
304/2006, en cuanto al objeto social de la empresa.
Más tarde, por el artículo 1. de la Ley N. 26.100 se ratificaron las disposiciones contenidas en el mencionado decreto.
Posteriormente, mediante la Ley N26.221 se precisó el servicio público en cuestión, como de provisión de agua potable y colección de desages cloacales, y se determinó que AySA sería la concesionaria responsable de su prestación art. 2..
Esta última ley, a su vez, creó un nuevo ente regulador del servicio Ente Regulador de Agua y Saneamiento, en la órbita del Ministerio de Planificación Federal, Inversión Pública y Servicios, destinado a controlar el cumplimiento de las obligaciones a cargo de la concesionaria art. 4., y aprobó el Marco Regulatorio para la prestación del servicio público en cuestión.
En lo que ahora interesa, el Marco Regulatorio v. Anexo II de la Ley definió dicho servicio público como la captación y potabilización de agua cruda, transporte, distribución y comercialización de agua potable; la colección, transporte, tratamiento, disposición y comercialización de desages cloacales, incluyéndose también aquellos efluentes industriales que el régimen vigente permita se viertan al sistema cloacal y su fiscalización Cap. I, art. 1..
Estableció entre sus objetivos, la prestación eficiente del servicio, la protección de la salud pública y la promoción de la difusión y concientización de la población sobre la necesidad de la protección y conservación de los servicios sanitarios y sus bienes Cap. I. art. 4..
Precisó que la Autoridad de Aplicación del Marco Regulatorio será la Subsecretaría de Recursos Hídricos del Ministerio de Planificación Federal, Inversión Pública y Servicios Cap. I, art. 5..
En cuanto a las condiciones de la prestación del servicio, el Marco Regulatorio estableció que el servicio público de abastecimiento de agua potable y desages cloacales debe ser prestado en condiciones que aseguren su continuidad, regularidad, calidad, y generalidad, de manera tal que se asegure su eficiente prestación a los usuarios y la protección del medio ambiente, en los términos de este Marco Regulatorio, y las reglamentaciones técnicas vigentes Cap. II, art. 7..
El inciso g del artículo 9. Cap. II se refiere a la calidad de efluentes cloacales, y expresa que los efluentes que la Concesionaria vierta al sistema hídrico deberán cumplir con las normas de calidad y requerimientos que indique la Autoridad de Aplicación, diferenciando su aplicación de acuerdo al sistema de tratamiento y su grado de implementación; agregando que la Concesionaria deberá establecer, mantener, operar y registrar un régimen de muestreo regular y de emergencias de los efluentes vertidos en los distintos puntos del sistema y aplicar el régimen de muestreo establecido por la Autoridad de Aplicación para cada año.
A su turno, el artículo 17 del Marco Regulatorio Cap. II regula el tratamiento de los efluentes cloacales e industriales, estableciendo los parámetros pertinentes.
A partir de las normas citadas resulta claro, en mi opinión, que la actividad que presta AySA necesariamente se vincula con la preservación y saneamiento del medio ambiente; en particular, la tarea de saneamiento relacionada con la recolección, tratamiento, depuración y vertido de los efluentes cloacales e industriales; constituyendo, incluso, una obligación de la concesionara la de prestar el servicio en condiciones que asegure entre otras cuestionesla protección del medio ambiente, exigencia ésta que se halla sujeta al control tanto de la Autoridad de Aplicación del régimen, cuanto del Organismo de Control creado especialmente a tal efecto.
Desde esta perspectiva, puede afirmarse que la actividad de AySA cumple con la exigencia objetiva prevista por el artículo 20, inciso y de la LIG.
Resulta ilustrativo recordar aquí que, ya con anterioridad, la empresa Obras Sanitarias de la Nación entre otrasfue excluida del alcance del artículo 1. de la Ley N. 22.016 por el Decreto N. 289/86
B.O. 6-3-86, dictado en ejercicio de las facultades que dicha norma le otorga al Poder Ejecutivo, en un claro ejemplo de que la actividad en cuestión se halla en línea con la que el legislador quiso eximir del pago del tributo.
d De otro lado, no cabe duda de que se trata de una entidad comprendida en el artículo 1. de la Ley N. 22.016, y que AySA fue constituida como una Sociedad Anónima regida por la Ley N19.550 arts. 163/307 v. segundo párrafo del considerando del Decreto N. 304/06 y art. 1. de ese decreto; encuadrando así, en la forma de sociedad anónima con simple participación estatal contemplada en el citado artículo 1. de la Ley N22.016 y, por ende, cumpliendo con otra de las exigencias en este caso, subjetivaprevista en el artículo 20, inciso y de la LIG.
A este respecto, destaco que no existen constancias en las actuaciones de que la sociedad originariamente creada como S.A. haya cambiado su forma societaria por la de una Sociedad Anónima con Participación Estatal Mayoritaria, independientemente de la composición de su capital social.
Cabe recordar en este sentido que la circunstancia de que el Estado sea titular del 51% del capital social no supone la aplicación automática de los arts. 308 a 314 de la ley 19.550, pues para ello es necesaria la constitución específica de una sociedad de esta naturaleza, por ley u ordenanza municipal, o un acuerdo asambleario adoptado en asamblea convocada al efecto, en los términos del art. 309 de la normativa en análisis NISSEN, Ricardo Augusto, Ley de sociedades comerciales 19.550 y modificatorias Comentada, anotada y concordada, Tomo 3, pág.
450, Ed. Astrea, Buenos Aires 2010. El resaltado es propio.